Налоговые обязательства банка при продаже предметов ипотеки и залога

Государственная налоговая администрация Украины в письме ? 26837/7/16-1517-26 от 07.12.2010 г. рассмотрела вопрос о порядке определения банком налоговых обязательств при осуществлении операций по продаже предметов ипотеки и залога.

В соответствии со статьей 576 Гражданского кодекса Украины (дальше - ГКУ) предметом залога может быть любое имущество (в частности, вещь, ценные бумаги, имущественные права), которое может быть отчуждено залогодателем и на которое может быть обращено взыскание. Отдельные виды залогов определенно статьей 575 ГКУ, согласно которой залог недвижимого имущества, что остается во владении залогодателя или третьего лица, есть ипотека.

Отношения ипотеки недвижимого имущества регулируются Законом Украины от 05.06.2003 г. N 898-IV "Об ипотеке" (дальше - Закон N 898).

Согласно определению, предоставленному статьей 1 Закона N 898, ипотека - вид обеспечения выполнения обязательства недвижимым имуществом, которое остается во владении и пользовании ипотекодателя, согласно какому ипотекодержатель имеет право в случае невыполнения должником обеспеченного ипотекой обязательства получить удовлетворение своих требований за счет предмета ипотеки преимущественно перед другими кредиторами этого должника.

Статьей 36 Закона N 898 установлен механизм внесудебного урегулирования вопросов  обращения взыскания на предмет ипотеки, в соответствии с которым стороны ипотечного договора могут решить вопрос обращения взыскания на предмет ипотеки согласно предостережению об удовлетворении требований ипотекодержателя, что содержится в ипотечном договоре, или согласно отдельному договору между ипотекодателем и ипотекодержателем об удовлетворении требований ипотекодержателя, что подлежит нотариальному удостоверению.

Договор об удовлетворении требований ипотекодержателя или соответствующее предостережение в ипотечном договоре, которое приравнивается к такому договору за своими правовыми последствиями, может предусматривать:

- передачу ипотекодержателю права собственности на предмет ипотеки в счет выполнения основного обязательства в порядке, установленном статьей 37 Закона N 898;

- право ипотекодержателя от своего имени продать предмет ипотеки любому лицу на основании договора покупки-продажи в порядке, установленном статьей 38 данного Закона N 898.

В соответствии со статьей 37 Закона N 898 ипотекодержатель может удовлетворить обеспеченное ипотекой требование путем приобретения права собственности на предмет ипотеки. При этом ипотекодержатель приобретает предмет ипотеки в собственность по стоимости, определенной на момент такого приобретения на основании оценки предмета ипотеки субъектом оценочной деятельности. В случае приобретения права собственности на предмет ипотеки ипотекодержатель обязанный возместить ипотекодателю превышение 90 процентов стоимости предмета ипотеки над размером обеспеченных ипотекой требований ипотекодержателя.

В соответствии с подпунктом 3.1.1 пункта 3.1 статьи 3 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" (дальше - Закон) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции плательщиков налога по поставке товаров и услуг, место предоставления которых находится на таможенной территории Украины.

Поставкой товаров в соответствии с пунктом 1.4 статьи 1 Закона есть любые операции, которые осуществляются согласно договорам покупки-продажи, мины, поставки и другим гражданско-правовым договорам, которые предусматривают передачу прав собственности на такие товары за компенсацию независимо от сроков ее предоставления.

При этом следует учитывать следующее.

Согласно пунктом 5.19 статьи 5 Закона освобождаются от налогообложения операции банков и других финансовых учреждений по поставке (продажи, отчуждения иным способом) имущества, которое передано физическими лицами, а также субъектами предпринимательской деятельности - частными предпринимателями и другими лицами, которые не являются плательщиками налога, в залог (в том числе ипотеку) и на которое было обращено взыскание.

Если в результате обращения взыскания на имущество банк приобретает право собственности на предмет ипотеки (в соответствии со статьей 17 Закона N 898 ипотека прекращается в случае приобретения ипотекодержателем права собственности на предмет ипотеки), то операции по его последующей продаже облагаются налогом в общем порядке, исходя из полной стоимости такого объекта в соответствии с пунктом 4.1 статьи 4 Закона, и с учетом следующих норм налогового законодательства.

Подпунктами 5.1.17 и 5.1.20 пункта 5.1 статьи 5 Закона определенно, что освобождаются от налогообложения:

- операции по поставке (продаже, передаче) земельных участков, земельных паев, кроме тех, которые находятся под объектами недвижимого имущества и включаются в их стоимость в соответствии с законодательством (подпункт 5.1.17 пункта 5.1 статьи 5 Закона).

- операции по поставке жилья (объектов жилищного фонда), кроме их первой поставки (подпункт 5.1.20 пункта 5.1 статьи 5 Закона).

То есть, в случае, когда предметом ипотеки является объект, операции, по поставке которого согласно нормам Закона освобождаются от налогообложения, и банк после приобретения права собственности на такой объект осуществляет его продажу, такие операции осуществляются без начисления налога на добавленную стоимость.

Если же банком осуществлена продажа предметов ипотеки, относительно операций по поставке которых Законом не установлено льгот по налогообложению налогом на добавленную стоимость, банк обязан определить налоговые обязательства из налога на добавленную стоимость за результатами таких операций.

База налогообложения определяется  правилами, установленными статьей 4 Закона. В частности, согласно пункту 4.1 статьи 4 Закона, база налогообложения операции по поставке товаров (услуг) определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, определенной по свободным ценам, но не ниже обычных цен, с учетом акцизного сбора, ввозной пошлины, других общегосударственных налогов и собраний (обязательных платежей), которые включаются в цену товаров (услуг) согласно законам Украины по вопросам налогообложения (за исключением налога на добавленную стоимость, а также сбору на обязательное государственное пенсионное страхование на услуги сотовой подвижной связи). В состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые суммы средств, стоимость материальных и невещественных активов, которые передаются плательщику налога непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров (услуг). В случае если обычная цена на товары (услуги) превышает договорную цену на такие товары (услуги) больше чем на 20 процентов, база налогообложения операций по поставке таких товаров (услуг) определяется по обычным ценам.

Что касается вопроса признания банка налоговым агентом при принятии в собственность недвижимого имущества, которое принадлежит физическому лицу, Государственная налоговая администрация Украины сообщает следующее.

В случае принятия Банком в собственность заставленного недвижимого имущества, которое принадлежало физическому лицу (взятие заставленного имущества на свой баланс), следует считать, что физическое лицо продало свое собственное имущество Банку.

При покупке у физического лица недвижимого имущества Банк должен выполнить все функции налогового агента относительно стоимости приобретенного имущества, в частности начислить налог согласно нормам статьи 11 Закона Украины от 22.05.2003 г. N 889-IV "О налоге из доходов физических лиц" (дальше - Закон N 889) и оплатить (перечислить) удержанный налог в бюджет от имени и за счет плательщика налога.

В соответствии с подпунктом 20.3.2 пункта 20.3 статьи 20 Закона N 889 в случае, когда налоговый агент к или во время выплаты дохода в интересах плательщика налога не осуществляет начисление, содержание или уплату (перечисление) в бюджет налога, ответственность за погашение суммы налогового обязательства или налогового долга, который возникает в результате таких действий, возлагается на такого налогового агента.