Порядок расчета базы обложения НДФЛ для декларируемых доходов

ГНСУ, руководствуясь ст. 52 Налогового кодекса Украины, в пределах компетенции рассмотрела письмо ? 5956/6/17-1115 от 04.04.2012 г. относительно порядка расчета базы налогообложения для физического лица, получившего в течение календарного года одновременно несколько видов дохода.
Согласно п. 163.1 ст. 163 раздела IV НКУ которого объектом налогообложения налога (как резидента, так и нерезидента) является, в частности, общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход, состоящий из суммы налогооблагаемых доходов, начисленных (выплаченных, предоставленных) в течение такого отчетного налогового месяца.
Порядок начисления, удержания и уплаты (перечисления) налога в бюджет определен ст. 168 раздела IV НКУ.    
В частности, в пп. 168.1.3 п. 168.1 ст. 168 указано, если согласно нормам этого раздела отдельные виды налогооблагаемых доходов (прибылей) не подлежат налогообложению при их начислении или выплате, но не освобождены от налогообложения, плательщик налога обязан самостоятельно включить сумму таких доходов в общий годовой налогооблагаемый доход налога и подать годовую декларацию по этому налогу в сроки, предусмотренные пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 НКУ.
Согласно положениям НКУ не облагаются при начислении или выплате плательщикам налога такие доходы (прибыль).
Доход арендодателя (ст. 170 НКУ). В случаях, предусмотренных пп. 170.1.5 ст. 170, арендодатель самостоятельно начисляет и уплачивает налог в бюджет в сроки, установленные НКУ для квартального отчетного (налогового) периода, а именно в течение 40 календарных дней после последнего дня такого отчетного (налогового) квартала; сумма полученного дохода, сумма уплаченного в течение отчетного налогового года налога и налогового обязательства по результатам такого года отражаются в годовой налоговой декларации.
Инвестиционный доход (п. 170.2 ст. 170 НКУ), кроме случая, предусмотренного пп. 170.2.9 ст. 170, которым установлено, что налоговым агентом плательщика налога, осуществляющим операции с инвестиционными активами с использованием услуг профессионального торговца ценными бумагами, включая банк, является такой профессиональный торговец. Налог уплачивается по итогам года.
Иностранные доходы (п. 170.11 ст. 170 НКУ). В частности, в пп. 170.11.1 ст. 170 указано, что в случае, если источник выплат любых налогооблагаемых доходов является иностранным, сумма такого дохода включается в общий годовой налогооблагаемый доход плательщика налога - получателя, который обязан подать годовую налоговую декларацию.
Если согласно нормам международных договоров, согласие на обязательность которых предоставлено ВРУ, плательщик налога может уменьшить сумму годового налогового обязательства на сумму налогов, уплаченных за границей, он определяет сумму такого уменьшения по указанным основаниям в годовой налоговой декларации (пп. 170.11 .2 ст. 170 НКУ).
Таким образом, вышеуказанные доходы в соответствии с пп. 168.1.3 ст. 168 НКУ отражаются плательщиком налога в годовой налоговой декларации об имущественном состоянии и доходах и приложениях к ней и облагаются налогом по ставкам, определенным в п. 167.1 ст. 167 НКУ.
Также согласно пп. "?" п. 176.1 ст. 176 НКУ плательщики налога обязаны представлять налоговую декларацию по результатам отчетного года в сроки, предусмотренные для плательщиков налога на доходы физических лиц, если в течение календарного года доход, облагаемый по ставкам, установленным пунктом 167.1 статьи 167 НКУ, выплачивается плательщику налога двумя или более налоговыми агентами, и при этом общая сумма такого дохода за любой календарный месяц превышает десятикратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного налогового года.
Срок подачи налоговой декларации об имущественном состоянии и доходах, которая подается за базовый отчетный (налоговый) период, равный календарному году, для плательщиков налога на доходы физических лиц определен пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 НКУ.
Физические лица - предприниматели согласно п. 177.11 ст. 177 НКУ представляют в орган ГНС по месту своего налогового адреса налоговую декларацию в сроки, определенные пп. 49.18.5 ст. 49 НКУ, в которой наряду с доходами от предпринимательской деятельности должны указываться другие доходы из источников их происхождения из Украины и иностранные доходы, а также отмечают в ней авансовые платежи по налогу на доходы физических лиц на текущий 2012 год. Пунктом 177.6 ст. 177 определено, что в случае если физическое лицо - предприниматель получает другие доходы, чем от осуществления предпринимательской деятельности, в пределах избранных им видов такой деятельности, такие доходы облагаются по общим правилам, установленным НКУ для плательщиков налога - физических лиц.
Ставка налога согласно п. 167.1 ст. 167 НКУ составляет 15 % базы налогообложения относительно доходов, полученных (кроме случаев, определенных в п. п. 167.2 - 167.4 этой статьи), в том числе, но не исключительно в форме заработной платы, других поощрительных и компенсационных выплат или других выплат и вознаграждений, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику в связи с трудовыми отношениями и по гражданско-правовым договорам.
В случае если общая сумма полученных плательщиком налога в отчетном налоговом месяце указанных доходов превышает десятикратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января отчетного налогового года (в 2011 г. - 9410 грн.), ставка налога составляет 17 % суммы превышения с учетом налога, уплаченного по ставке 15 %.
Согласно п. 164.3 ст. 164 НКУ при определении базы налогообложения учитываются все доходы плательщика налога, полученные им как в денежной, так и неденежной формах.
При начислении доходов в форме заработной платы база налогообложения определяется как начисленная заработная плата, уменьшенная на сумму единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, страховых взносов в Накопительный фонд, а в случаях, предусмотренных законом, - обязательных страховых взносов в негосударственный пенсионный фонд, в соответствии с законом за счет заработной платы работника, а также на сумму налоговой социальной льготы при ее наличии (п. 164.6 ст. 164 НКУ).
Согласно пп. 177.5.3 ст. 177 НКУ окончательный расчет налога на доходы физических лиц за отчетный налоговый год осуществляется плательщиком налога самостоятельно в соответствии с данными, указанными в годовой налоговой декларации, с учетом уплаченного им в течение года налога на доходы физических лиц и суммы платы за торговый патент на основании документального подтверждения факта их оплаты.
Согласно п. 163.1 ст. 163 НКУ объектом налогообложения (как резидента, так и нерезидента) является, в частности, общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход, который состоит из суммы налогооблагаемых доходов, начисленных (выплаченных, предоставленных) в течение такого отчетного налогового периода (пп. 164.1. 2 ст. 164). Общий годовой налогооблагаемый доход согласно пп. 164.1.3 ст. 164 равняется сумме общих месячных налогооблагаемых доходов, иностранных доходов, полученных в течение такого отчетного налогового года, доходов, полученных физическим лицом - предпринимателем от осуществления хозяйственной деятельности согласно ст. 177 НКУ, и доходов, полученных физическим лицом, осуществляющим независимую профессиональную деятельность.
Учитывая изложенное, в приведенном примере расчет налоговых обязательств физического лица, которое в течение отчетного налогового года получало доходы в виде заработной платы, иностранный доход, доход от предоставления недвижимости в аренду, от инвестиционной деятельности и осуществления хозяйственной деятельности, осуществляется следующим образом:
- определяется сумма месячного налогооблагаемого дохода за каждый отдельный месяц как сумма налогооблагаемых доходов, начисленных в течение отчетного месяца в виде заработной платы (5000 грн.), инвестиционной прибыли (13000 грн.), Доход от предоставления имущества в аренду (12000 грн.), иностранных доходов (11000 грн.) и доходов, полученных физическим лицом - предпринимателем от осуществления хозяйственной деятельности (14000 грн.):
5000 + 13000 + 12000 + 11000 + 14000 = 55000 грн.;
- исходя из определенного месячного налогооблагаемого дохода производится расчет налога по ставкам 15 %, 17 % за каждый месяц отдельно: если размер налогооблагаемого дохода превышает десятикратный размер минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января налогового года, то часть налогооблагаемого дохода в пределах десятикратного размера минимальной заработной платы, установленной законом на 1 января налогового года облагается налогом по ставке 15 %, а остальная часть дохода, превышающая десятикратный размер заработной платы, - по ставке 17 %:
((55000 - 9410) х 17% + 9410 х 15%) = (7750,3 + 1411,5) = 9161,8 грн.;
- производится расчет окончательной годовой суммы налога как сумма ежемесячных налоговых обязательств, определенных по результатам перерасчета каждого отдельного месячного налогооблагаемого дохода:
9161,8 х 12 мес. = 109941,6 грн.;
- сумма НДФЛ, определенная по перерасчету, уменьшается на сумму налога, уплаченную плательщиком налога самостоятельно на дату представления декларации.
В случае превышения годовой расчетной суммы налога над фактически удержанным налогом за год плательщик налога в соответствии с п. 179.7 ст. 179 НКУ обязан самостоятельно до 1 августа года, следующего за отчетным, уплатить сумму налогового обязательства, равную сумме такого превышения, а в случае декларирования дохода, полученного физическим лицом - предпринимателем, - в сроки, определенные п. 57.1 ст . 57 НКУ.
Что касается штрафных санкций за нарушение сроков подачи налоговой декларации, то несвоевременное представление или непредставление гражданами деклараций о доходах, когда подача является обязательной, или включение в декларацию искаженных данных согласно ст. 164 Кодекса Украины об административных правонарушениях от 07.12.84 г. N 8073-X влечет предупреждение или наложение штрафа в размере от трех до восьми необлагаемых минимумов доходов граждан (от 51 грн. до 136 грн.). Действия, предусмотренные частью первой этой статьи, совершенные лицом, которое в течение года было подвергнуто административному взысканию за то же нарушение, влекут наложение штрафа в размере от пяти до восьми необлагаемых минимумов доходов граждан (от 85 грн. до 136 грн.). Эта ответственность не распространяется на случаи добровольного представления декларации (в том числе при реализации права на налоговый кредит). Согласно п. 5 подраздела 1 раздела XX НКУ, если нормы других законов содержат ссылку на необлагаемый минимум доходов граждан, то для целей их применения используется сумма в размере 17 гривен, кроме норм административного и уголовного законодательства в части квалификации преступлений или нарушений, для которых сумма необлагаемого минимума устанавливается на уровне налоговой социальной льготы, определенной пп. 169.1.1 ст. 169 раздела IV НКУ для соответствующего года.